Fiscalité du deuxième pilier et propriété intellectuelle : ce que les groupes internationaux doivent passer en revue

Le deuxième pilier modifie la manière dont les groupes internationaux doivent envisager la propriété intellectuelle, en particulier lorsque des actifs de propriété intellectuelle de grande valeur sont situés dans une juridiction à faible taux d’imposition ou exonérée d’impôt. Auparavant, la question portait souvent sur l’applicabilité d’une règle anti-évasion spécifique au Royaume-Uni, telle que l’ORIP. Aujourd’hui, la question plus large est de savoir si les bénéfices tirés de la propriété intellectuelle du groupe, ses fonctions RH, son taux d’imposition et ses justificatifs en matière de prix de transfert ont toujours un sens sur le plan commercial dans un contexte d’impôt minimum mondial 15%.

Cet article aborde la question de la propriété intellectuelle sous un angle pratique. Il ne s'agit pas d'un guide technique exhaustif couvrant l'ensemble des règles du pilier 2. Il met plutôt l'accent sur les éléments que les conseils d'administration, les directeurs financiers et les équipes fiscales doivent examiner lorsque des marques, des logiciels, des plateformes, des algorithmes, des brevets ou un savoir-faire génèrent de la valeur au-delà des frontières.

Pourquoi la fiscalité du « deuxième pilier » est importante pour les structures de propriété intellectuelle

La question centrale est celle de la localisation des bénéfices. La propriété intellectuelle peut représenter une part importante de la valeur d'un groupe, même lorsque le contrat avec le client est signé par une société de vente locale. Un groupe peut tirer des revenus des abonnements, des biens de consommation, des licences, des applications ou des services, mais la véritable valeur commerciale réside peut-être dans la marque, la plateforme, les données, le code source ou la conception des produits qui sous-tendent ces ventes.

La question fiscale ne se limite plus à la seule propriété juridique. Une entreprise peut légalement détenir des droits de propriété intellectuelle dans une juridiction donnée, mais cela ne signifie pas pour autant qu’elle doive conserver l’intégralité des bénéfices liés à ces droits. Les autorités fiscales s’intéressent généralement aux personnes qui développent, améliorent, entretiennent, protègent et exploitent cet actif incorporel, ainsi qu’aux aspects liés au capital, à la gestion des risques et à la prise de décision qui se cachent derrière celui-ci.

La fiscalité du deuxième pilier ajoute un taux supplémentaire à cette analyse existante. Pour les grands groupes multinationaux concernés, les bénéfices faiblement imposés peuvent faire l'objet d'un impôt complémentaire afin que le taux d'imposition effectif atteigne le niveau minimum prévu par la réglementation. Selon Recommandations de GOV.UK concernant la règle relative aux bénéfices sous-imposés au Royaume-Uni, l'UTPR britannique s'applique aux exercices comptables commençant à compter du 31 décembre 2024.

Pour les groupes disposant d'un patrimoine important en matière de propriété intellectuelle, cela signifie que le conseil d'administration ne doit pas se contenter de se demander si l'ancienne structure reste viable sur le plan technique. Il doit plutôt se demander si cette structure reste viable après avoir pris en compte, dans leur ensemble, l'impôt complémentaire, les ajustements liés aux prix de transfert, le risque d'établissement stable et les éléments relatifs à la gouvernance.

Comment les modifications fiscales du deuxième pilier influencent la planification en matière de propriété intellectuelle offshore

L'avantage commercial lié à un faible taux d'imposition nominal pourrait être réduit. Si une société holding de propriété intellectuelle est implantée dans une juridiction où le taux d'imposition effectif est très faible, le groupe pourrait ne pas conserver l'intégralité de cet avantage une fois que l'impôt du deuxième pilier s'appliquera. L'impôt complémentaire pourrait être prélevé au niveau local, au niveau de la société mère, ou par le biais d'une règle de rattrapage telle que l'UTPR, en fonction de la structure du groupe et de la mise en œuvre nationale applicable.

L'abrogation de l'ORIP au Royaume-Uni ne met pas fin au contrôle de la propriété intellectuelle. Note de GOV.UK concernant l'abrogation de l'ORIP confirme que ces règles sont abrogées pour les revenus générés à compter du 31 décembre 2024, parallèlement à la mise en place, au Royaume-Uni, de l’UTPR (règle relative au traitement fiscal des revenus non résidentiels) du deuxième pilier. Ce calendrier revêt une importance particulière. L’enjeu politique n’est plus une règle restrictive concernant les recettes offshore, mais un cadre plus large de taxe minimale et de justification.

La question concrète est de savoir si le centre IP a encore une utilité. Une structure de propriété intellectuelle à faible imposition peut tout de même se justifier lorsqu’elle dispose d’une substance réelle, d’un processus décisionnel clair, d’un personnel qualifié, d’un véritable contrôle des risques et d’un rôle crédible dans le modèle économique. Elle devient en revanche plus difficile à justifier lorsque ce pôle de propriété intellectuelle se contente principalement de détenir des contrats, tandis que le travail stratégique est effectué ailleurs.

Pour les groupes exerçant leurs activités au Royaume-Uni et aux Émirats arabes unis, WellTax peut vous aider à évaluer comment ces dispositions s'appliquent concrètement, notamment lorsque la propriété de la propriété intellectuelle, les prix de transfert, la fiscalité des Émirats arabes unis, la fiscalité britannique et l'analyse fiscale internationale se recoupent.

Les prix de transfert liés à la propriété intellectuelle restent d'actualité

La taxe du deuxième pilier ne remplace pas les prix de transfert. Cela ajoute une dimension supplémentaire. La détermination des prix de transfert continue de déterminer la part de bénéfices à attribuer à chaque partie liée avant même que le taux d’imposition effectif ne soit évalué. Si la répartition des bénéfices n’est pas justifiable, un groupe peut faire l’objet de redressements fiscaux locaux avant même d’en arriver au calcul au titre du deuxième pilier.

La détermination des prix de transfert en matière de propriété intellectuelle commence par la transaction elle-même. Une société peut concéder des marques sous licence, octroyer des droits sur des logiciels, financer le développement, vendre des brevets, percevoir des redevances, partager les coûts de R&D ou apporter un soutien stratégique à une autre société du groupe. Chaque transaction doit obéir à sa propre logique de tarification et s'appuyer sur des justificatifs.

La méthode doit être adaptée aux contraintes économiques. Une redevance peut être appropriée lorsqu'une entité détient et contrôle une propriété intellectuelle de grande valeur utilisée par une autre entité. Une rémunération basée sur le coût majoré peut convenir aux services de développement courants. Un partage des bénéfices peut s'avérer plus pertinent lorsque plusieurs entités apportent des contributions uniques et précieuses à un même actif incorporel.

De nombreux problèmes surviennent lorsque la méthode est choisie avant même que les faits ne soient bien compris. Un modèle de redevance peut sembler simple, mais il risque d’échouer si l’entreprise qui verse la redevance prend également des décisions stratégiques concernant le produit, la marque ou le marché. De même, une rémunération standard pour le développement peut s’avérer trop faible lorsque l’équipe de développement contrôle la feuille de route et assume de réels risques techniques.

DEMPE, fondement et éléments de preuve dans le cadre du deuxième pilier fiscal

Le DEMPE reste la pierre angulaire de l'histoire de la propriété intellectuelle. Le sigle DEMPE désigne le développement, l’amélioration, la maintenance, la protection et l’exploitation. Il permet d’identifier où la valeur de la propriété intellectuelle est réellement créée et gérée. Une entreprise incapable d’expliquer clairement le concept DEMPE risque de rencontrer des difficultés tant en matière de prix de transfert que de gouvernance fiscale dans le cadre du deuxième pilier.

Le contenu doit être à la hauteur des bénéfices. Si une entreprise tire des bénéfices significatifs de sa propriété intellectuelle, les éléments de preuve doivent permettre d'identifier qui prend les décisions pertinentes, qui gère les risques, qui finance le développement, qui assure la protection juridique et commerciale de la propriété intellectuelle, et qui exploite celle-ci sur les marchés clients. Les procès-verbaux du conseil d'administration, les dossiers du personnel, les feuilles de route des produits, les budgets et les accords inter-sociétés doivent tous aller dans le même sens.

La documentation doit être pratique plutôt que trop détaillée. Un dossier de propriété intellectuelle pertinent ne doit pas nécessairement prendre la forme d’un long rapport dans tous les cas. Il doit être cohérent. Le lecteur doit pouvoir suivre le cheminement entre la propriété juridique et les fonctions liées au personnel, entre ces fonctions et la répartition des bénéfices, puis entre cette répartition et la situation fiscale au titre du deuxième pilier.

Lorsque la stratégie en matière de propriété intellectuelle repose largement sur les fonctions liées aux ressources humaines, Article de WellTax sur la DEMPE et la propriété intellectuelle explique pourquoi la propriété juridique et la création de valeur doivent être évaluées conjointement aux fins de la fiscalité britannique.

Domaines de risque courants en matière de propriété intellectuelle pour les groupes internationaux

Les adresses IP offshore héritées constituent le premier domaine à risque. De nombreux groupes détiennent encore des droits de propriété intellectuelle au sein de sociétés holding historiques créées avant l'entrée en vigueur du cadre fiscal international actuel. Si la société holding présente une substance insuffisante et un taux d'imposition effectif faible, elle peut faire l'objet d'une analyse en matière de redressement fiscal, d'un contrôle des prix de transfert et, dans certains cas, d'une restructuration.

La répartition de la propriété des adresses IP constitue le deuxième domaine à risque. Un groupe peut détenir des droits de propriété intellectuelle liés à une marque dans un pays, des droits liés à des logiciels dans un autre pays et des données clients ou une stratégie de plateforme ailleurs. Cela peut se justifier d'un point de vue commercial, mais uniquement si les faits justifient cette répartition. Si une seule équipe de direction prend toutes les décisions importantes, le modèle de tarification ne doit pas donner l'impression que chaque détenteur de droits de propriété intellectuelle agit de manière indépendante.

Les modèles numériques en pleine expansion constituent le troisième domaine à risque. Les applications, les places de marché, les plateformes SaaS, les entreprises de contenu et les groupes axés sur les données évoluent souvent rapidement. La cartographie de la propriété intellectuelle établie il y a trois ans peut ne plus refléter la base d'utilisateurs, l'équipe produit, la fonction d'ingénierie ou la stratégie marketing actuelles.

Le tableau ci-dessous montre comment les accords en matière de propriété intellectuelle peuvent s'inscrire dans le cadre de la réforme fiscale du « deuxième pilier ».

Disposition des adresses IP	Pourquoi est-ce important ?	Éléments à vérifier
Redevance sur la marque ou la marque déposée	Une redevance permet de transférer les bénéfices des marchés d'exploitation vers le titulaire de la propriété intellectuelle, ce qui a une incidence sur la charge fiscale effective.	Contrat de licence, documents relatifs à la stratégie de marque, suivi marketing, référence en matière de redevances et données de vente.
Licence de logiciel ou de plateforme	La propriété intellectuelle d'une plateforme peut générer des bénéfices résiduels élevés et peut s'avérer difficile à maintenir si le développement est assuré par une autre entité.	Feuille de route des produits, implantations des développeurs, validations des risques, gouvernance du code source et méthode de tarification.
Partage des coûts ou refacturation des frais de R&D	La répartition des coûts a une incidence sur le lieu de création de la valeur de la propriété intellectuelle et sur l'entité qui devrait percevoir les bénéfices futurs.	Approbations budgétaires, modalités de participation aux coûts, avantages accordés aux participants et comptes rendus des décisions relatives au développement.
Migration de la propriété intellectuelle ou rachat de droits	Un transfert de propriété intellectuelle peut modifier la répartition future des bénéfices et soulever des questions relatives à l'évaluation.	Rapport d'évaluation, autorisations du conseil d'administration, prévisions, conditions de cession et missions post-cession.
Société holding centrale de propriété intellectuelle	Un bénéfice résiduel faiblement imposé peut entraîner un risque d'imposition complémentaire lorsque la substance est insuffisante.	Carte des acteurs, procès-verbaux des réunions du conseil d'administration, personnel local, gestion des risques et modèle de taux d'imposition effectif.

Quels sont les points que les conseils d'administration devraient examiner dès maintenant ?

Commencez par la carte IP. Les conseils d'administration doivent savoir quelles entités détiennent les principaux actifs de propriété intellectuelle, quelles entités les utilisent et où se trouvent les personnes clés. Cela doit inclure les marques, les logiciels, les algorithmes, les brevets, les contenus, les données, le savoir-faire et, le cas échéant, les droits de franchise.

Ensuite, vérifiez les chiffres. Le groupe doit déterminer quelles juridictions génèrent des bénéfices liés à la propriété intellectuelle, quel est le taux d'imposition effectif qui y s'applique et si un éventuel impôt complémentaire pourrait être dû. Pour les groupes comptant des entités aux Émirats arabes unis, Article de WellTax sur l'impôt minimum complémentaire national aux Émirats arabes unis cela pourrait s'avérer utile lorsque les Émirats arabes unis s'inscrivent dans le cadre plus large du profil fiscal minimal du groupe.

Enfin, vérifiez la chaîne des preuves. Même la meilleure structure peut présenter un risque si les documents ne correspondent pas à la réalité. Les accords intra-groupe, les dossiers relatifs aux prix de transfert, les procès-verbaux du conseil d’administration et les comptes de gestion doivent tous corroborer la même réalité commerciale.

Un examen pratique peut généralement s’articuler autour de cinq questions. Quelle propriété intellectuelle a le plus d’impact sur les bénéfices du groupe ? Qui contrôle et développe concrètement cette propriété intellectuelle ? Quelle entité perçoit les revenus et pourquoi ? Quel est le taux d’imposition effectif dans cette juridiction ? Que verraient une administration fiscale, un auditeur ou un acquéreur s’ils examinaient le dossier ?

Comment WellTax peut faciliter un examen concret

Une critique utile doit être ciblée. L'objectif n'est pas de multiplier les formalités administratives pour le simple plaisir de le faire. Il s'agit de déterminer si la structure de propriété intellectuelle reste valable une fois pris en compte, dans leur ensemble, les aspects liés au pilier II, aux prix de transfert, à l'établissement stable et aux pièces comptables.

Ces travaux devraient établir un lien entre la fiscalité et la réalité des entreprises. Pour de nombreux groupes, un dossier succinct sur la propriété intellectuelle et le deuxième pilier constitue un bon point de départ. Ce dossier peut inclure une cartographie de la propriété intellectuelle, un résumé DEMPE, une analyse des transactions contrôlées, un examen de la répartition des redevances ou des bénéfices, un aperçu du taux d'imposition effectif et une liste de contrôle des éléments justificatifs.

Ces résultats devraient faciliter la prise de décision. Un conseil d'administration a besoin d'options claires, et pas seulement de commentaires techniques. Ces options peuvent inclure le maintien de la structure en s'appuyant sur des données plus solides, l'ajustement des tarifs, le renforcement du contenu, la simplification de la structure de propriété ou l'envisagement d'une migration de la propriété intellectuelle lorsque les arguments commerciaux le justifient.

WellTax intervient dans les domaines de la fiscalité et de la comptabilité au Royaume-Uni et aux Émirats arabes unis, et propose également des conseils en fiscalité internationale. Pour les groupes disposant d'un patrimoine important en matière de propriété intellectuelle, notre intervention permet de mettre en adéquation la structure juridique, les éléments relatifs au personnel et la situation fiscale, afin que le groupe dispose d’une base d’action plus claire.

La fiscalité du deuxième pilier ne rend pas la planification en matière de propriété intellectuelle caduque. Elle met simplement en évidence les faiblesses d’une telle planification. Les groupes détenant une propriété intellectuelle de grande valeur au niveau international devraient considérer ces nouvelles règles comme une occasion de réexaminer le lien entre la propriété juridique, les fonctions DEMPE, la répartition des bénéfices et les taux d’imposition effectifs.

La meilleure réaction n'est pas de céder à la panique. Il s'agit plutôt de procéder à un examen clair et concret des actifs de propriété intellectuelle qui génèrent des bénéfices, des personnes qui créent et gèrent ces actifs, des pays qui imposent ces bénéfices, ainsi que des documents qui étayent cette position.

Rédigé par Michele Ammirati, associé gérant chez WellTax et expert-comptable agréé au Royaume-Uni